Wer planmäßig, wiederholt und mit erheblichem Organisationsaufwand mindestens 140 fremde Pelzmäntel über eine elektronische Handelsplattform (z.B. “eBay”) in eigenem Namen verkauft, wird damit unternehmerisch (wirtschaftlich) tätig.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall verkaufte eine selbständige Finanzdienstleisterin in den Jahren 2004 und 2005 über zwei “Verkäuferkonten” bei der Internet-Handelsplattform eBay an einzelne Erwerber mindestens 140 Pelzmäntel für insgesamt ca. 90.000 €. Nach ihren Angaben hat sie im Zuge der Auflösung des Haushalts ihrer verstorbenen Schwiegermutter deren umfangreiche private Pelzmantelsammlung, die diese zwischen 1960 und 1985 zusammengetragen habe, über eBay veräußert. Die unterschiedliche Größe der verkauften Pelze resultiere daraus, dass sich eine Kleidergröße “schon mal ändern” könne. Der Verkauf einer privaten Sammlung sei keine unternehmerische Tätigkeit. Nachdem das Finanzamt aufgrund einer anonymen Anzeige von den Verkäufen erfahren hatte, setzte es für die Verkäufe Umsatzsteuer fest. Es hielt die Angaben für nicht glaubhaft.
Das Finanzgericht Baden-Württemberg gab der Klage statt. Seiner Auffassung nach sei die Vekräuferin nicht unternehmerisch tätig geworden, weil sie lediglich Teile einer Privatsammlung verkauft habe.
Der Bundesfinanzhof ist dieser Beurteilung nicht gefolgt, sondern hat die Umsatzsteuerpflicht der Verkäufe bejaht: Die Auffassung des Finanzgericht, die Verkäuferin habe – vergleichbar einem Sammler – eine private Pelzmantelsammlung verkauft, halte einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand. Mit der Tätigkeit eines privaten Sammlers habe die Tätigkeit der Verkäuferin nichts zu tun; denn die Verkäuferin habe nicht eigene, sondern fremde Pelzmäntel – die (angebliche) “Sammlung” der Schwiegermutter – verkauft. Nicht berücksichtigt habe das Finanzgericht, dass die verkauften Gegenstände (anders als z.B. Briefmarken, Münzen oder historische Fahrzeuge) keine Sammlerstücke, sondern Gebrauchsgegenstände seien. Angesichts der unterschiedlichen Pelzarten, ‑marken, Konfektionsgrößen und der um bis zu 10 cm voneinander abweichenden Ärmellängen sei nicht ersichtlich, welches “Sammelthema” verfolgt worden sein sollte. Maßgebliches Beurteilungskriterium dafür, ob eine unternehmerische Tätigkeit vorliegt, sei, ob der Verkäufer, wie z.B. ein Händler, aktive Schritte zur Vermarktung unternommen und sich ähnlicher Mittel bedient hat. Davon ist der Bundesfinanzhof in der vorliegenden Konstellation ausgegangen. Der Hinweis der Verkäuferin auf die begrenzte Dauer ihrer Tätigkeit führe zu keiner anderen Beurteilung.
Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, sind nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und unterliegen gemäß Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG dem Anwendungsbereich der Steuer, wenn zwischen der Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht, der sich aus einem zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergibt, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet.
Leistender ist grundsätzlich derjenige, der im eigenen Namen Lieferungen oder sonstige Leistungen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt. Dies kann regelmäßig den zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen entnommen werden. Tritt der Leistende unter fremdem Namen auf, sind ihm die Leistungen zuzurechnen.
Für die Frage, ob bei Eheleuten der Ehemann, die Ehefrau oder eine aus den Eheleuten bestehende Gemeinschaft als Unternehmer die Leistung ausführt, gilt nichts anderes; auch insoweit kommt es darauf an, wer nach außen auftritt.
Die Auslegung von Willenserklärungen und Verträgen, d.h. die Ermittlung dessen, was die Vertragsparteien erklärt und was sie gewollt haben, gehört grundsätzlich zu den “tatsächlichen Feststellungen” i.S. des § 118 Abs. 2 FGO, deren Vornahme dem Finanzgericht obliegt; die Würdigung des Finanzgericht ist für den BFH bindend, wenn sie möglich ist und nicht gegen Denkgesetze, allgemeine Erfahrungssätze oder die Grundsätze der Vertragsauslegung verstößt.
Gemessen daran ist das Finanzgericht in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu der Auffassung gelangt, dass die Verkäuferin die hier zu beurteilenden Lieferungen von Pelzmänteln ausgeführt hat.
Es hat festgestellt, dass die Verkäuferin Inhaberin der eBay-Konten “D” und “E” war, und daraus mangels abweichender Anhaltspunkte zu Recht den Schluss gezogen, dass die Verkäuferin unter diesen Pseudonymen die Pelzmäntel veräußert hat. Dass die Verkäuferin, wie sie vorgetragen hat, im Rahmen der Verkäufe den Käufern gegenüber angegeben habe, sie sei “im Auftrag” für ihren Ehemann tätig geworden, hat das Finanzgericht nicht für nachgewiesen gehalten. Im Übrigen führte die Angabe “im Auftrag” zu keiner anderen Beurteilung, solange die Verkäuferin gegenüber den Käufern nicht als Vertreterin ihres Ehemanns, sondern in eigenem Namen aufgetreten wäre. Ein Auftreten der Verkäuferin als Vertreterin ihres Ehemannes hat das Finanzgericht ebenso wenig festgestellt wie das Auftreten einer Gemeinschaft der Ehegatten.
Es bleibt offen, ob die hier zu beurteilenden Umsätze schon deshalb steuerbar und steuerpflichtig sind, weil die Verkäuferin in den Streitjahren ohnehin als Finanzdienstleisterin Unternehmerin war.
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt.
Bei richtlinienkonformer Anwendung muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. des Art. 4 Abs. 1, Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG ausgeübt werden. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG der Mehrwertsteuer einen sehr breiten Anwendungsbereich zuweist.
Diese Voraussetzungen liegen ‑wie das Finanzgericht zutreffend erkannt hat- in der Person der Verkäuferin unabhängig von den hier zu beurteilenden Umsätzen vor; denn die Verkäuferin hat in den Streitjahren Finanzdienstleistungen erbracht.
Soweit Lieferungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG von einem Unternehmer “im Rahmen seines Unternehmens” ausgeführt werden müssen, umfasst das Unternehmen nach § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG “die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers”. Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG (jetzt: Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL) bestimmt diesbezüglich, dass “alle” Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden als wirtschaftliche Tätigkeit gelten; der Steuerpflichtige muss u.a. Lieferungen “als solcher” ausführen (Art. 2 Nr. 1 der Richtlinie 77/388/EWG; Art. 2 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL).
Der Gerichtshof der Europäischen Union geht davon aus, dass eine natürliche Person, die bereits mit ihrer Haupttätigkeit ein Steuerpflichtiger ist, für jede weitere, gelegentlich ausgeübte wirtschaftliche Tätigkeit als “Steuerpflichtiger” anzusehen sei, sofern diese Tätigkeit eine Tätigkeit i.S. von Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL darstelle. Art. 12 Abs. 1 MwStSystRL beziehe sich nur auf Personen, die nicht bereits für ihre wirtschaftliche Haupttätigkeit mehrwertsteuerpflichtig seien. Dagegen stünde es insbesondere mit dem Ziel einer einfachen und möglichst allgemeinen Erhebung der Mehrwertsteuer nicht in Einklang, Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL dahin auszulegen, dass der Begriff “wirtschaftliche Tätigkeit” eine Tätigkeit nicht umfasse, die zwar nur gelegentlich ausgeübt werde, aber unter die allgemeine Definition dieses Begriffs falle und von einem Steuerpflichtigen ausgeübt werde, der noch eine weitere wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne der MwStSystRL ausübe.
Ausgehend davon ist fraglich geworden, ob an der bisherigen Rechtsprechung des BFH, wonach Leistungen, die sich als Nebenfolge einer nichtunternehmerischen Betätigung (früher auch sog. Eigenleben) ergeben ‑wie z.B. der Verkauf gebrauchter Gegenstände aus dem Privatbereich- grundsätzlich zum nichtunternehmerischen Bereich gehören und nur dann zu unternehmerischen Umsätzen werden, wenn sie einen “geschäftlichen” Rahmen i.S. des § 2 Abs. 1 UStG erreichen, in vollem Umfang unverändert festgehalten werden kann.
Allerdings bedarf dies im Streitfall keiner Entscheidung; denn die tatsächliche Würdigung des Finanzgericht, es liege keine unternehmerische (wirtschaftliche) Tätigkeit der Verkäuferin vor, hält unabhängig von der neueren EuGH-Rechtsprechung in der Rechtssache Kostov einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand, so dass die Vorentscheidung jedenfalls aus diesem Grund aufzuheben ist.
Unionsrechtlich wird nach ständiger Rechtsprechung des EuGH, der der BFH folgt, der Begriff des Steuerpflichtigen unter Bezugnahme auf den der wirtschaftlichen Tätigkeit definiert, die nach Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden sowie Umsätze, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen beinhalten, umfasst.
Der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit erstreckt sich auf einen weiten Bereich; die Tätigkeit an sich wird unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis betrachtet. Der Vergleich zwischen den Umständen, unter denen der Betreffende einen Gegenstand tatsächlich nutzt, und den Umständen, unter denen die entsprechende wirtschaftliche Tätigkeit gewöhnlich ausgeübt wird, kann eine der Methoden darstellen, mit denen geprüft werden kann, ob eine Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen ausgeübt wird.
Die bloße Ausübung des Eigentumsrechts durch seinen Inhaber ist als solche nicht als wirtschaftliche Tätigkeit anzusehen. Ein Steuerpflichtiger handelt beim Verkauf eines Gegenstands, von dem er einen Teil nicht seinem Unternehmensvermögen zugeordnet hatte, hinsichtlich dieses Teils grundsätzlich nicht als Steuerpflichtiger.
Aus der oben angeführten Rechtsprechung kann jedoch nicht geschlossen werden, dass der von einem Steuerpflichtigen vorgenommene Verkauf eines Gegenstands, den er seinem Privatvermögen zugeordnet hatte, allein aus diesem Grund nicht der Mehrwertsteuer unterliegt. Denn entgeltliche Umsätze eines Steuerpflichtigen unterliegen zwar grundsätzlich der Mehrwertsteuer, wenn er als solcher gehandelt hat, doch ist für die fehlende Steuerbarkeit eines solchen Umsatzes neben der Zuordnung zum Privatvermögen auch erforderlich, dass der Steuerpflichtige einen solchen Verkauf nicht im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit vornimmt, sondern im Rahmen der Verwaltung seines Privatvermögens. Dass eine Person einen Gegenstand für ihren persönlichen Bedarf erworben hat, schließt nicht aus, dass der Gegenstand im Anschluss zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit genutzt wird.
Ein maßgebliches Beurteilungskriterium dafür, dass eine wirtschaftliche Tätigkeit vorliegt, besteht darin, dass der Eigentümer aktive Schritte zur Vermarktung unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel bedient wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleistender i.S. von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG, z.B. bewährte Vermarktungsmaßnahmen durchführt. Derartige Maßnahmen erfolgen normalerweise nicht im Rahmen der Verwaltung von Privatvermögen, so dass der Verkauf in einem solchen Fall nicht als bloße Ausübung des Eigentumsrechts durch seinen Inhaber angesehen werden kann. Auch die Dauer des Zeitraums, währenddessen Lieferungen erfolgen, die Zahl der Kunden und die Höhe der Einnahmen sind Gesichtspunkte, die zur Gesamtheit der Gegebenheiten des Einzelfalls gehören und neben anderen Gesichtspunkten bei dieser Prüfung berücksichtigt werden können.
Dem entspricht es, dass nach der Rechtsprechung des BFH im Einzelfall aufgrund des Gesamtbildes der Verhältnisse zu beurteilen ist, ob die Voraussetzungen einer nachhaltigen Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG erfüllt sind. Dabei ist eine Reihe verschiedener (nicht abschließend festgelegter) Kriterien zu würdigen, die je nach dem Einzelfall in unterschiedlicher Gewichtung für oder gegen die Nachhaltigkeit der Einnahmeerzielung sprechen können. Dass bereits beim Einkauf eine Wiederverkaufsabsicht bestanden hat, ist nicht erforderlich.
Das Finanzgericht hat seine Würdigung, die Verkäuferin sei mit dem Verkauf der Pelzmäntel nicht unternehmerisch tätig gewesen, auf die Rechtsprechung zu Münz- und Briefmarkensammlern gestützt. Solche Sammler seien nach den BFH-Urteilen vom 29.06.1987 und vom 16.07.1987 keine Unternehmer. Die Verkäuferin sei vergleichbar einem Sammler, der eine vorhandene Sammlung (hier: von Pelzmänteln der Schwiegermutter der Verkäuferin, die diese ihrem Sohn geschenkt habe) auflöse, nicht wie ein Händler am Markt aufgetreten. Die Feststellungslast für das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit liege beim Finanzamt.
Dies hält einer revisionsrechtlichen Prüfung nicht stand; denn das Finanzgericht hat bei seiner Beurteilung nicht alle bedeutsamen Begleitumstände zutreffend berücksichtigt. Seine Würdigung ist deshalb für den Bundesfinanzhof nicht bindend.
Bei seiner Würdigung hat das Finanzgericht unberücksichtigt gelassen, dass die Verkäuferin nicht eigene, sondern fremde Pelzmäntel (eine fremde “Sammlung”) verkauft haben will. Der Streitfall ist insoweit mit den vom Finanzgericht herangezogenen Urteilsfällen nicht vergleichbar; denn die Verkäuferin hat es nach dem vom Finanzgericht festgestellten Sachverhalt übernommen, 140 fremde Pelzmäntel in eigenem Namen auf einer Internet-Handelsplattform zu veräußern. Diese Tätigkeit, die der Ehemann der Verkäuferin als “Verkaufsabwicklung” bezeichnet hat, ist ‑jedenfalls in dem vom Finanzgericht festgestellten Umfang- eine typisch unternehmerische Tätigkeit und für einen vom Finanzgericht im Rahmen seiner Würdigung als Vergleich herangezogenen Sammler vollkommen untypisch.
Ebenfalls nicht berücksichtigt hat das Finanzgericht, dass die verkauften Gegenstände (Pelzmäntel) ‑anders als z.B. Briefmarken, Münzen oder historische Fahrzeuge- keine Sammlerstücke, sondern Gebrauchsgegenstände sind.
In Rz 12 des BFH-Urteils in BFHE 150, 224, BStBl II 1987, 752 hat derBundesfinanzhof ausgeführt: “So wird für Briefmarken, Münzen und andere Sammlungsstücke, die im wesentlichen nur einen Liebhaberwert haben (anders als bei Gebrauchsgegenständen wie z.B. Teppichen), regelmäßig anzunehmen sein, dass sie aus privaten Neigungen zusammengetragen werden.”
Unter II. 2. der Gründe des BFH-Urteils in BFHE 150, 218, BStBl II 1987, 744 hat der Bundesfinanzhof die fehlende wirtschaftliche Tätigkeit eines Briefmarkensammlers wie folgt begründet: “Das Sammeln von Briefmarken ist eine weit verbreitete Freizeitbeschäftigung, die aus der Sicht des Sammlers ihre Sinnerfüllung darin findet, dass ein umfassender oder gar vollständiger Bestand an Serien, Motiven, Marken eines bestimmten Landes usw. geschaffen wird. … Der Kauf von Einzelstücken und Kollektionen und die Veräußerung oder das Wegtauschen von Einzelstücken sind unumgänglich, um die angestrebte Vollständigkeit der Sammlung zu erreichen. Die auf Vervollständigung und Bestandsvermehrung abzielenden An- und Verkaufs- oder Tauschvorgänge sind trotz ständiger Wiederholung keine Umsatzakte.”
Mit dieser Tätigkeit eines privaten Sammlers hat die Tätigkeit der Verkäuferin bzw. ihres Ehemanns bzw. ihrer Schwiegermutter nichts zu tun. Außerdem ist vorliegend ‑wie sich aus den Anzeigen ergibt, angesichts der unterschiedlichen Pelzarten, ‑marken, Konfektionsgrößen und der um bis zu 10 cm voneinander abweichenden Ärmellängen der Pelzmäntel nicht ersichtlich, welches “Sammelthema” verfolgt worden sein sollte.
Weiter hat das Finanzgericht nicht die “Vervielfachung” der Verkäuferkonten als aktive Maßnahme zum Vertrieb der Pelzmäntel in seine Würdigung einbezogen. Die Verkäuferin selbst (und übrigens auch ihr Ehemann) verfügten jeweils über mindestens zwei Verkäuferkonten. Dies geht über die schlichte Veräußerung nicht mehr benötigter privater Gegenstände durch eine Privatperson über ein Verkäuferkonto erheblich hinaus. Auch dieses händlertypische Verhalten ist mit den vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fällen eines Münz- bzw. Briefmarkensammlers, der seine Sammlung en bloc aufgibt und versteigern lässt, nicht vergleichbar. Weiter wurden von der Verkäuferin zwei Bankkonten zur Abwicklung genutzt.
Der im Einspruchs- und Klageverfahren erhobene Einwand der Verkäuferin, der Verkauf sei auf fremde Rechnung erfolgt, rechtfertigt schon deshalb keine andere Beurteilung, weil das Finanzgericht tatsächlich festgestellt hat, dass die Kaufpreise auf Bankkonten der Verkäuferin gezahlt worden sind.
Dass die Verkäuferin mit den Verkäufen keinen Gewinn erzielt haben will, spielt für die Umsatzsteuer keine Rolle (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG).
Nicht gegen die Einstufung der Verkäufe als wirtschaftliche Tätigkeit spricht, dass das Finanzgericht keinen Wareneinkauf der Verkäuferin mit dem für eine richterliche Überzeugungsbildung erforderlichen Grad an Gewissheit feststellen konnte; denn ein Wareneinkauf durch den Unternehmer in Veräußerungsabsicht ist gemäß den obigen Ausführungen nicht erforderlich und findet überdies bei der Veräußerung fremder Gegenstände naturgemäß nicht statt.
Auch der Hinweis der Verkäuferin auf die begrenzte Dauer ihrer Tätigkeit führt zu keiner anderen Beurteilung. Zwar spricht die kurze Dauer einer Tätigkeit gegen deren Nachhaltigkeit; trotz kurzer Dauer ist jedoch von einer nachhaltigen Tätigkeit auszugehen, wenn eine Person innerhalb der kurz bemessenen Zeit planmäßig, wiederholt und intensiv am Marktgeschehen teilgenommen hat. Dies ist hier der Fall; denn das Finanzgericht hat auf Seite 14 und 15 des Urteils festgestellt, die Verkäuferin sei planmäßig tätig gewesen und ihre Tätigkeit habe einen erheblichen Organisationsaufwand erfordert. Außerdem wurden mindestens 140 Pelzmäntel geliefert, wie das Finanzgericht auf Seite 4 des Urteils festgestellt hat.
Soweit das Finanzgericht im Rahmen seiner Beurteilung auf die Feststellungslast des Finanzamt hingewiesen hat, ist die Anwendung der Regeln über die Feststellungslast lediglich “ultima ratio”; vorher ist zunächst u.a. der ‑auch im Streitfall bedeutsame- Grundsatz der Beweisnähe zu berücksichtigen.
Die Tätigkeit der Verkäuferin ist aus den genannten Gründen als unternehmerische Tätigkeit anzusehen, so dass sie die Lieferungen der Pelzmäntel im Rahmen ihres Unternehmens ausgeführt hat.
Sonstige Rechtsfehler des Finanzamt im Rahmen der Festsetzung der Umsatzsteuer sind nicht ersichtlich. Insbesondere ist bei der Verkäuferin nach dem vom Finanzgericht festgestellten Sachverhalt kein Vorsteuerabzug aus einem Wareneinkauf zu berücksichtigen, da die Pelzmäntel nach den tatsächlichen Feststellungen des Finanzgericht von der Schwiegermutter der Verkäuferin lange vor den Streitjahren zu privaten Zwecken erworben wurden. Die Anwendung des § 25a UStG scheidet schon deshalb aus, weil die Verkäuferin angegeben hat, dass über die Anschaffungen in den Jahren 1960 bis 1985 keine Unterlagen mehr existieren, so dass nicht festgestellt werden kann, ob die Voraussetzungen des § 25a Abs. 1 Nr. 1 und 2 UStG vorliegen. Angesichts der Größenordnung der Umsätze findet die Kleinunternehmerregelung (§ 19 UStG) keine Anwendung.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 12. August 2015 – XI R 43/13
